案例：張某系A(chǔ)國有投資公司負(fù)責(zé)人，李某系B私營企業(yè)法定代表人。2013年，二人商議，以虛假支付B公司咨詢服務(wù)費(fèi)的方式，從A公司套取公款100萬元，由B公司繳納10萬元企業(yè)營業(yè)稅后，張某分得70萬元，李某分得20萬元。
 

　　2018年底，審計部門對A公司進(jìn)行審計時，高度關(guān)注該筆咨詢服務(wù)費(fèi)問題，張某擔(dān)心套取100萬元行為被發(fā)現(xiàn)，于是從分得的70萬元中拿出40萬元，又以給公司某員工發(fā)放獎金的名義，從A公司再次套取公款80萬元（單位代扣個人所得稅20萬元，實(shí)發(fā)60萬元），再將100萬元從李某的B公司原路退回給A公司。
 

　　本案中對于張某構(gòu)成貪污犯罪沒有異議，但對于貪污數(shù)額的計算，有四種不同意見。

　　第一種意見認(rèn)為：兩次套取公款行為中，張某分得70萬元，應(yīng)認(rèn)定為貪污70萬元。

　　第二種意見認(rèn)為：張某兩次套取公款行為，均符合貪污罪的構(gòu)成要件，第一次貪污100萬元，第二次貪污80萬元，兩次合計認(rèn)定貪污數(shù)額為180萬元。

　　第三種意見認(rèn)為：張某第二次套取公款，是為了給第一次套取公款“平賬”，不具有主觀占有的目的，因此只認(rèn)定第一個貪污行為，犯罪數(shù)額為100萬元，第二次套取公款作為情節(jié)，在量刑時予以考慮。

　　第四種意見認(rèn)為：張某第二次套取公款，不具有主觀占有的目的，但由于在套取中繳納了20萬元個人所得稅，屬于犯罪成本，應(yīng)該作為貪污數(shù)額，因此，張某貪污數(shù)額應(yīng)認(rèn)定為120萬元。

　　龍華公司企業(yè)律師支持第四種意見。理由如下。

　　一、貪污是以非法占有為目的的犯罪

　　2003年最高人民法院《全國法院審理經(jīng)濟(jì)犯罪案件工作座談會紀(jì)要》（以下簡稱《紀(jì)要》）明確，“貪污罪是一種以非法占有為目的的財產(chǎn)性職務(wù)犯罪”。對于不以非法占有為目的的行為，即使行為人利用職務(wù)上的便利，采用騙取的手段獲得公款，也不宜認(rèn)定為貪污犯罪。

　　比如，國家工作人員指使他人采取虛列報銷項目的方式套取公款，用于單位公務(wù)接待，一般認(rèn)定為違紀(jì)違法；再如，國家工作人員將巨額公款以“虛假委托理財”的方式，違規(guī)借給私營企業(yè)主使用，如果國家工作人員對該筆錢款沒有主觀占有的故意，則只能視情認(rèn)定為挪用公款或濫用職權(quán)犯罪。

　　由此可見，認(rèn)定貪污犯罪，必須以行為人主觀上具有非法占有目的為前提。

　　上述案例中，張某第二次套取80萬元公款，雖然在形式上實(shí)施了套取行為，但其套取的目的是掩飾第一次貪污犯罪形成的賬目漏洞，而并非想主觀占有該錢款，從實(shí)質(zhì)性評價的角度，不宜認(rèn)定為貪污犯罪，否則，不符合貪污罪“財產(chǎn)性”犯罪的本質(zhì)，也違背了主客觀相統(tǒng)一的原則。
 

　　二、要以整體視角評價具有關(guān)聯(lián)性的兩次套取公款行為

　　在討論中，有觀點(diǎn)認(rèn)為，張某第二次將80萬元套出后，對資金的“非法占有”已經(jīng)完成，犯罪既遂，至于該贓款是否被用于掩飾第一次貪污形成的賬目漏洞，是贓款去向問題，不影響行為性質(zhì)認(rèn)定。上述觀點(diǎn)的問題在于用片面、機(jī)械和靜態(tài)的視角來分析認(rèn)定犯罪。

　　認(rèn)定犯罪的本質(zhì)是社會危害性，是一個以法律規(guī)范為基本框架，綜合評判行為危害的過程。具體到上述案例中，張某兩次套取行為與最后歸還公款行為，并非毫無關(guān)聯(lián)的獨(dú)立事件，第一次套取是第二次套取行為的“因”，堵住第一次套取形成的賬目漏洞是第二次套取行為的“果”，二者密不可分，必須以整體視角去認(rèn)識和評價。

　　如果僅僅簡單地套用犯罪構(gòu)成要件理論，機(jī)械地將其認(rèn)定為兩次犯罪，就會犯了舍本求末的錯誤，并最終導(dǎo)致出現(xiàn)定罪量刑上的偏差。
 

　　三、貪污犯罪的數(shù)額不以個人實(shí)際獲得的數(shù)額作為認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

　　在第一次套取公款過程中，張某與李某相互勾結(jié)，共同實(shí)施了騙取公款的行為，構(gòu)成共同貪污犯罪。根據(jù)《紀(jì)要》規(guī)定，貪污犯罪數(shù)額，在共同貪污犯罪案件中應(yīng)理解為個人所參與或組織、指揮共同貪污的數(shù)額，不能只按個人實(shí)際分得的贓款數(shù)額來認(rèn)定。

　　因此，張某、李某貪污犯罪數(shù)額應(yīng)認(rèn)定為100萬元，再根據(jù)二人主犯、從犯的身份進(jìn)行定罪處罰。

　　此外，雖然張某最終實(shí)際獲得的贓款為30萬元，但其在完成第一次套取公款后，貪污犯罪已經(jīng)既遂，對于后續(xù)退還40萬元贓款的行為，在性質(zhì)上屬于擔(dān)心犯罪被發(fā)現(xiàn)的退贓行為，僅作為情節(jié)予以考慮，不影響貪污犯罪數(shù)額的認(rèn)定。
 

　　四、貪污犯罪中繳納的稅款應(yīng)計入犯罪數(shù)額

　　對于犯罪成本是否計入犯罪數(shù)額這個問題，一直存在爭議。上述案例中，在第一次套取公款后，李某公司繳納了營業(yè)稅10萬元，由于此時100萬元公款已經(jīng)脫離了A國有公司控制，貪污犯罪既遂，故將該10萬元認(rèn)定為貪污犯罪數(shù)額，爭議不大。但在第二次套取公款中，對于如何評價A國有公司代為繳納的20萬元個人所得稅，存在一定爭議。

　　一種觀點(diǎn)認(rèn)為，個稅與企業(yè)營業(yè)稅不同，系由國有公司直接向國家稅務(wù)機(jī)關(guān)代為繳納，稅款既未流入私人賬戶中，也沒有由行為人實(shí)際占有，且未造成國有財產(chǎn)損失，不宜作為貪污犯罪數(shù)額予以認(rèn)定。龍華公司企業(yè)律師認(rèn)為，貪污犯罪是財產(chǎn)性犯罪，數(shù)額是衡量犯罪危害性的主要參考。
 

　　從主觀上看，行為人采取向員工虛假發(fā)放獎金的方式套取公款，對需要繳納的稅費(fèi)金額持明知態(tài)度，在這種情況下，行為人仍選擇采取該種方式實(shí)施貪污犯罪，繳稅的金額能夠反映出行為人的主觀惡性；從客觀上看，實(shí)施貪污過程中繳納的稅款，雖然仍是進(jìn)入國家賬戶中，但對于單位而言，損失卻是真實(shí)存在的；從行為評價上看，由于繳稅沒有給國家造成損失，無法通過瀆職犯罪對上述行為進(jìn)行懲處，如果不將繳納的稅款作為貪污犯罪數(shù)額，則此行為的危害性將處于評價的“真空”狀態(tài)。
 

　　此外，從本質(zhì)上講，無論是國有公司之前代扣的個稅，還是流出國有公司后，由私營企業(yè)繳納的營業(yè)稅，其性質(zhì)并無本質(zhì)區(qū)別，不宜區(qū)分對待，均應(yīng)該作為貪污犯罪數(shù)額予以認(rèn)定。 深圳律師事務(wù)所